Noile principii de administrare a creanțelor fiscale datorate bugetelor locale în lumina Noului Cod de procedură fiscală (Legea nr. 207/2015)

Prin Legea nr. 2072015 privind Codul de procedură fiscală se dorește ca începând cu 1 ianuarie 2016 introducerea în planul administrării creanțelor fiscale datorate la bugetele locale a unor noi principii care să conducă la o mai eficientă colectare a impozitelor și taxelor locale, dar și consolidarea drepturilor contribuabilului în cadrul raporturilor cu organele fiscale locale. Fără a avea ca țel identificarea tuturor acestor principii, ne propunem în cele ce urmează să relevăm cele mai importante, cu mențiunea că în realitate în opinia noastră consolidarea drepturilor contribuabilului în raporturile cu organul fiscal s-a realizat doar în aparență, existând în continuare destule chestiuni interpretabile.

Exercitarea dreptului de apreciere: În exercitarea dreptului său de apreciere, organul fiscal trebuie să ia în considerare opinia emisă în scris de organul fiscal competent respectivului contribuabil/plătitor în cadrul activităţii de asistenţă şi îndrumare a contribuabililor/plătitorilor, precum şi soluţia adoptată de organul fiscal în cadrul unui act administrativ fiscal sau de instanţa judecătorească, printr-o hotărâre definitivă, emisă anterior, pentru situaţii de fapt similare la acelaşi contribuabil/plătitor. În situaţia în care organul fiscal constată că există diferenţe între starea de fapt fiscală a contribuabilului/plătitorului şi informaţiile avute în vedere la emiterea unei opinii scrise sau a unui act administrativ fiscal la acelaşi contribuabil/plătitor, organul fiscal are dreptul să consemneze constatările în conformitate cu situaţia fiscală reală şi cu legislaţia fiscală şi are obligaţia să menţioneze în scris motivele pentru care nu ia în considerare opinia prealabilă (art. 6)

Limba oficială în administraţia fiscală: Dacă la organul fiscal se depun petiţii, documente justificative, certificate sau alte înscrisuri într-o limbă străină, organul fiscal solicită ca acestea să fie însoţite de traduceri în limba română certificate de traducători autorizaţi de Ministerul Justiţiei, în condiţiile legii. Petiţiile, documentele justificative, certificatele sau înscrisurile redactate într-o limbă străină depuse fără a fi traduse nu se iau în considerare de organul fiscal. (art.8)

Dreptul de a fi ascultat: Înaintea luării deciziei, organul fiscal este obligat să asigure contribuabilului/plătitorului posibilitatea de a-şi exprima punctul de vedere cu privire la faptele şi împrejurările relevante în luarea deciziei. Audierea se consideră îndeplinită în următoarele situaţii: a) contribuabilul/plătitorul refuză explicit să se prezinte la termenul stabilit de organul fiscal în vederea audierii; b) contribuabilul/plătitorul nu se prezintă, din orice motiv, la două termene consecutive stabilite de organul fiscal în vederea audierii. Excepţia lipsei audierii poate fi invocată de contribuabil/plătitor odată cu formularea contestaţiei împotriva actului administrativ fiscal emis.(art.9)

Interpretarea legii: Interpretarea reglementărilor fiscale trebuie să respecte voinţa legiuitorului aşa cum este exprimată în lege. În cazul în care voinţa legiuitorului nu reiese clar din textul legii, la stabilirea voinţei legiuitorului se ţine seama de scopul emiterii actului normativ astfel cum acesta reiese din documentele publice ce însoţesc actul normativ în procesul de elaborare, dezbatere şi aprobare. Prevederile legislaţiei fiscale se interpretează unele prin altele, dând fiecăreia înţelesul ce rezultă din ansamblul legii. Prevederile legislaţiei fiscale susceptibile de mai multe înţelesuri se interpretează în sensul în care corespund cel mai bine obiectului şi scopului legii. Prevederile legislaţiei fiscale se interpretează în sensul în care pot produce efecte, iar nu în acela în care nu ar putea produce niciunul. Dacă după aplicarea regulilor de interpretare prevăzute mai sus prevederile legislaţiei fiscale rămân neclare, acestea se interpretează în favoarea contribuabilului/plătitorului. (art.13)

Competenţa teritorială a organului fiscal local: Administrarea creanţelor fiscale datorate bugetului local al unei unităţi/subdiviziuni administrativ-teritoriale se realizează prin organul fiscal local al respectivei unităţi/subdiviziuni administrativ-teritoriale, cu excepţia cazului când prin lege se prevede altfel. În scopul administrării de către organul fiscal local a obligaţiilor fiscale datorate de contribuabilii mari şi mijlocii, prin hotărâre a autorităţii deliberative se pot stabili criteriile în funcţie de care se stabilesc contribuabilii mari sau, după caz, contribuabilii mijlocii, precum şi listele cu respectivii contribuabili. Organul fiscal local notifică contribuabilul ori de câte ori intervin modificări cu privire la calitatea de contribuabil mare sau, după caz, contribuabil mijlociu. (art.38)

Conţinutul şi motivarea actului administrativ fiscal: Actul administrativ fiscal se consideră emis şi înregistrat la organul fiscal astfel: a) la data semnării acestuia de către persoana împuternicită din cadrul organului fiscal, în cazul actului administrativ fiscal emis pe suport hârtie; b) la data generării actului, în cazul actului administrativ fiscal emis pe suport hârtie şi tipărit prin intermediul unui centru de imprimare masivă; c) la data aplicării semnăturii electronice extinse, în cazul actului administrativ fiscal emis în formă electronică. (art.46)

Comunicarea actului administrativ fiscal: Actul administrativ fiscal trebuie comunicat contribuabilului/plătitorului căruia îi este destinat. Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie se comunică contribuabilului/plătitorului ori împuternicitului acestora, la domiciliul fiscal, direct, dacă se asigură primirea sub semnătură a actului administrativ fiscal, sau prin poştă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire. Actul administrativ fiscal emis în formă electronică se comunică prin mijloace electronice de transmitere la distanţă ori de câte ori contribuabilul/plătitorul a optat pentru această modalitate de emitere şi de comunicare.

În cazul în care comunicarea nu a fost posibilă direct sau prin poștă, aceasta se realizează prin publicitate. Comunicarea prin publicitate se efectuează prin afişarea unui anunţ în care se menţionează că a fost emis actul administrativ fiscal pe numele contribuabilului/plătitorului, prin afişarea anunţului, concomitent, la sediul organului fiscal emitent şi pe pagina de internet a autorităţii administraţiei publice locale respective. Anunţul se menţine afişat cel puţin 60 de zile de la data publicării acestuia şi conţine următoarele elemente: a) numele şi prenumele sau denumirea contribuabilului/plătitorului; b) domiciliul fiscal al contribuabilului/plătitorului; c) denumirea, numărul şi data emiterii actului administrativ fiscal. (7) În cazul în care actul administrativ fiscal se comunică prin publicitate, acesta se consideră comunicat în termen de 15 zile de la data afişării anunţului.

În cazul actelor administrative fiscale emise de organul fiscal local, mijloacele electronice de transmitere la distanţă, procedura de comunicare a actelor administrative fiscale prin mijloace electronice de transmitere la distanţă, precum şi condiţiile în care aceasta se realizează se aprobă prin ordin comun al ministrului dezvoltării regionale şi administraţiei publice şi al ministrului finanţelor publice, cu avizul ministrului pentru societatea informaţională. Pentru organul fiscal local, consiliul local stabileşte, prin hotărâre, în funcţie de capacitatea tehnică disponibilă, mijloacele electronice de transmitere la distanţă ce urmează a fi utilizate de către respectivul organ fiscal local. În termen de cel mult 10 zile lucrătoare de la data emiterii actului administrativ fiscal, organul fiscal trebuie să iniţieze acţiunile pentru comunicarea actului.(art.47)

Opozabilitatea actului administrativ fiscal: Actul administrativ fiscal produce efecte din momentul în care este comunicat contribuabilului/plătitorului sau la o dată ulterioară menţionată în actul administrativ comunicat, potrivit legii. Actul administrativ fiscal care nu a fost comunicat potrivit legii nu este opozabil contribuabilului/plătitorului şi nu produce niciun efect juridic. (art.48)

Nulitatea actului administrativ fiscal: Actul administrativ fiscal este nul în oricare din următoarele situaţii: a) este emis cu încălcarea prevederilor legale privind competenţa; b) nu cuprinde unul dintre elementele acestuia referitoare la numele, prenumele şi calitatea persoanei împuternicite a organului fiscal, numele şi prenumele ori denumirea contribuabilului/plătitorului, a obiectului actului administrativ sau a semnăturii persoanei împuternicite a organului fiscal, cu excepţia prevăzută la art. 40 alin. (3), precum şi organul fiscal emitent; c) este afectat de o gravă şi evidentă eroare. Actul administrativ fiscal este afectat de o gravă şi evidentă eroare atunci când cauzele care au stat la baza emiterii acestuia sunt atât de viciate încât, dacă acestea ar fi fost înlăturate anterior sau concomitent emiterii actului, ar fi determinat neemiterea sa.

Nulitatea se poate constata de organul fiscal competent sau de organul de soluţionare a contestaţiei, la cerere sau din oficiu. În situaţia în care nulitatea se constată de organul fiscal competent, acesta emite o decizie ce se comunică contribuabilului/plătitorului.

Actele administrative fiscale prin care sunt încălcate alte prevederi legale decât cele prevăzute mai sus sunt anulabile. (art.49)

Termenul de soluţionare a cererilor contribuabilului/plătitorului: Cererile depuse de către contribuabil/plătitor la organul fiscal se soluţionează de către acesta în termen de 45 de zile de la înregistrare.

În situaţiile în care, pentru soluţionarea cererii, este necesară administrarea de probe suplimentare relevante pentru luarea deciziei, acest termen se prelungeşte cu perioada cuprinsă între data solicitării probei şi data obţinerii acesteia, dar nu mai mult de:

a) două luni, în cazul în care sunt solicitate probe suplimentare de la contribuabilul/plătitorul solicitant;

b) 3 luni, în cazul în care sunt solicitate probe suplimentare de la autorităţi sau instituţii publice ori de la terţe persoane din România;

c) 6 luni, în cazul în care sunt solicitate probe suplimentare de la autorităţi fiscale din alte state, potrivit legii. Organul fiscal are obligaţia să înştiinţeze contribuabilul/plătitorul cu privire la prelungirea termenului de soluţionare a cererii.

Renunţarea la stabilirea creanţei fiscale: Organul fiscal renunţă la stabilirea creanţei fiscale şi nu emite decizie de impunere ori de câte ori constată încetarea persoanei juridice sau decesul persoanei fizice şi nu există succesori. În cazul creanţelor fiscale administrate de organul fiscal local, prin hotărâre, autorităţile deliberative pot stabili plafonul creanţelor fiscale la care pot renunţa, care nu poate depăşi limita de 20 de lei. În situaţia în care decizia are ca obiect mai multe tipuri de creanţe fiscale principale, plafonul se aplică totalului acestor creanţe. (art.96)

Stabilirea din oficiu a creanţelor fiscale ca urmare a nedepunerii declaraţiei de impunere: Nedepunerea declaraţiei de impunere dă dreptul organului fiscal să procedeze la stabilirea din oficiu a creanţelor fiscale prin decizie de impunere.

Stabilirea din oficiu nu se poate face înainte de împlinirea unui termen de 15 zile de la înştiinţarea contribuabilului/plătitorului privind depăşirea termenului legal de depunere a declaraţiei de impunere. Aceste prevederi nu sunt aplicabile după începerea inspecţiei fiscale pentru obligaţiile fiscale nedeclarate.

În înştiinţare organul fiscal informează contribuabilul/plătitorul cu privire la consecinţele nedepunerii declaraţiei de impunere. Stabilirea din oficiu a creanţei fiscale se face prin estimarea bazei de impozitare. Organul fiscal procedează la estimarea creanţei fiscale ori de câte ori informaţiile deţinute de organul fiscal nu permit estimarea bazei de impozitare.

Contribuabilul/Plătitorul poate depune declaraţia de impunere pentru creanţele fiscale ce au format obiectul deciziei de impunere emisă din oficiu, în termen de 60 de zile de la data comunicării deciziei, sub sancţiunea decăderii, chiar dacă acest termen se împlineşte după împlinirea termenului de prescripţie a dreptului organului fiscal de a stabili creanţe fiscale. Decizia de impunere din oficiu se anulează de organul fiscal la data depunerii declaraţiei de impunere. În cazul în care se depune declaraţia de impunere după împlinirea termenului de prescripţie de la data depunerii declaraţiei începe să curgă un nou termen de prescripţie.(art.107)

Durata efectuării inspecţiei fiscale: Durata efectuării inspecţiei fiscale este stabilită de organul de inspecţie fiscală, în funcţie de obiectivele inspecţiei, şi nu poate fi mai mare de:

a) 180 de zile pentru contribuabilii mari, precum şi pentru contribuabilii/plătitorii care au sedii secundare, indiferent de mărime;

b) 90 de zile pentru contribuabilii mijlocii;

c) 45 de zile pentru ceilalţi contribuabili.

În cazul în care inspecţia fiscală nu se finalizează într-o perioadă reprezentând dublul perioadei prevăzute mai sus, inspecţia fiscală încetează, fără a se emite raport de inspecţie fiscală şi decizie de impunere sau decizie de nemodificare a bazei de impunere. În acest caz, organul de inspecţie fiscală poate relua inspecţia, cu aprobarea organului ierarhic superior celui care a aprobat inspecţia fiscală iniţială, o singură dată pentru aceeaşi perioadă şi aceleaşi obligaţii fiscale. (art.126)

Obligaţii fiscale restante :Prin obligaţii fiscale restante se înţelege:

a) obligaţii fiscale pentru care s-a împlinit scadenţa sau termenul de plată;

b) diferenţele de obligaţii fiscale principale şi accesorii stabilite prin decizie de impunere, chiar dacă pentru acestea nu s-a împlinit termenul de plată.

Nu sunt considerate obligaţii fiscale restante:

a) obligaţiile fiscale pentru care s-au acordat şi sunt în derulare înlesniri la plată, potrivit legii, dacă pentru acestea nu s-a împlinit termenul de plată prevăzut în actul de acordare a înlesnirii; b) obligaţiile fiscale stabilite în acte administrative fiscale a căror executare este suspendată în condiţiile Legii contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare;

c) obligaţiile fiscale cu termene de plată viitoare stabilite în planul de reorganizare judiciară aprobat în condiţiile legii.

Nu se consideră că un contribuabil înregistrează obligaţii fiscale restante în situaţia în care suma obligaţiilor fiscale înscrise în certificatul de atestare fiscală emis de organul fiscal, este mai mică sau egală cu suma de rambursat/restituit. În certificatul de atestare fiscală se face menţiune în acest sens. (art.157)

Certificatul de atestare fiscală emis de organul fiscal local: Certificatul de atestare fiscală se emite de organul fiscal local, la solicitarea contribuabilului/plătitorului.

Certificatul se emite şi la solicitarea autorităţilor publice în cazurile şi în condiţiile prevăzute de reglementările legale în vigoare, precum şi la solicitarea notarului public, conform delegării date de către contribuabil.

Orice persoană fizică sau juridică, alta decât contribuabilului/plătitorului, poate solicita organelor fiscale certificatul de atestare fiscală sau documente care să ateste situaţia fiscală a unui contribuabil numai cu acordul scris al contribuabilului în cauză.

Ori de câte ori se dezbate succesiunea unei persoane fizice decedate, notarul public are obligaţia de a solicita organului fiscal central şi organului fiscal local, certificatul de atestare fiscală pentru persoana fizică pentru care se dezbate succesiunea.

Certificatul de atestare fiscală se eliberează pe baza datelor cuprinse în evidenţa creanţelor fiscale a organului fiscal local şi cuprinde obligaţiile fiscale restante şi, după caz, obligaţiile fiscale scadente până în prima zi a lunii următoare depunerii cererii, precum şi alte creanţe bugetare individualizate în titluri executorii emise potrivit legii şi existente în evidenţa organului fiscal local în vederea recuperării.

Certificatul de atestare fiscală se emite în termen de cel mult două zile lucrătoare de la data solicitării şi este valabil 30 de zile de la data emiterii.

Certificatul de atestare fiscală emis în condiţiile prezentului articol poate fi prezentat în original sau în copie legalizată oricărui solicitant.

Pentru înstrăinarea dreptului de proprietate asupra clădirilor, terenurilor şi a mijloacelor de transport, proprietarii bunurilor ce se înstrăinează trebuie să prezinte certificate de atestare fiscală prin care să se ateste achitarea tuturor obligaţiilor de plată datorate bugetului local al unităţii administrativ-teritoriale în a cărei rază se află înregistrat fiscal bunul ce se înstrăinează. Pentru bunul ce se înstrăinează, proprietarul bunului trebuie să achite impozitul datorat pentru anul în care se înstrăinează bunul, cu excepţia cazului în care pentru bunul ce se înstrăinează impozitul se datorează de altă persoană decât proprietarul.

Actele prin care se înstrăinează clădiri, terenuri, respectiv mijloace de transport, cu încălcarea prevederilor amintite sunt nule de drept, cu excepția înstrăinărilor în cazul procedurii de executare silită, procedurii insolvenţei şi procedurilor de lichidare. (art. 159, art. 160)

Publicarea listelor debitorilor care înregistrează obligaţii fiscale restante: Organele fiscale au obligaţia de a publica pe pagina de internet proprie lista debitorilor persoane fizice şi juridice care înregistrează obligaţii fiscale restante, precum şi cuantumul acestor obligaţii.

Lista se publică trimestrial, până în ultima zi a primei luni din trimestrul următor celui de raportare şi cuprinde obligaţiile fiscale restante la sfârşitul trimestrului şi neachitate la data publicării listei, al căror plafon se stabileşte prin hotărâre a consiliului local.

Înainte de publicare, obligaţiile fiscale restante se notifică debitorilor.

În termen de 15 zile de la achitarea integrală a obligaţiilor fiscale datorate, organul fiscal competent operează modificările pentru fiecare debitor care şi-a achitat aceste obligaţii.

Publicarea listelor se aplică şi pentru obligaţiile fiscale stabilite prin titluri de creanţă împotriva cărora contribuabilul a exercitat căile de atac prevăzute de lege, până la soluţionarea căilor de atac, caz în care organul fiscal face menţiuni cu privire la această situaţie.

Ori de câte ori contribuabilul obţine suspendarea executării actului administrativ fiscal în condiţiile Legii nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, organul fiscal competent operează modificările pentru fiecare debitor care a obținut suspendarea executării obligațiilor de plată. (art. 162)

Majorări de întârziere în cazul obligaţiilor fiscale datorate bugetelor locale: Pentru neachitarea la termenul de scadenţă de către debitor a obligaţiilor fiscale principale datorate bugetelor locale, se datorează după acest termen majorări de întârziere.

Nivelul majorării de întârziere este de 1% din cuantumul obligaţiilor fiscale principale neachitate în termen, calculată pentru fiecare lună sau fracţiune de lună, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadenţă şi până la data stingerii sumei datorate, inclusiv.

Nu se datorează majorări de întârziere pentru sumele datorate cu titlu de amenzi de orice fel, obligaţii fiscale accesorii stabilite potrivit legii, cheltuieli de executare silită, cheltuieli judiciare, sumele confiscate, precum şi sumele reprezentând echivalentul în lei al bunurilor şi sumelor confiscate care nu sunt găsite la locul faptei.

Pentru diferenţele de obligaţii fiscale stabilite prin declaraţii de impunere rectificative sau decizii de impunere, nu se datorează obligaţii fiscale accesorii pentru suma plătită în contul obligaţiei fiscale principale, dacă, anterior stabilirii obligaţiilor fiscale, debitorul a efectuat o plată, iar suma plătită nu a stins alte obligaţii. Aceste dispoziţii sunt aplicabile şi în situaţia în care debitorul a efectuat plata obligaţiei fiscale, iar declaraţia de impunere a fost depusă ulterior efectuării plăţii.

Majorările de întârziere se stabilesc prin decizii de impunere.

Pentru sumele de restituit de la bugetul local se datorează majorări de întârziere în cuanrtum de 1 % din cuantumul obligaţiilor fiscale principale de restituit, calculate pentru fiecare lună sau fracţiune de lună, începând cu ziua imediat următoare termenului de restituire şi până la data stingerii sumei datorate, inclusiv.

În cazul creanţelor contribuabilului/plătitorului rezultate din anularea unui act administrativ fiscal prin care au fost stabilite obligaţii fiscale de plată şi care au fost stinse anterior anulării, contribuabilul/plătitorul este îndreptăţit la dobândă începând cu ziua în care a operat stingerea creanţei fiscale individualizate în actul administrativ anulat şi până în ziua restituirii sau compensării creanţei contribuabilului/plătitorului rezultate în urma anulării actului administrativ fiscal.

În cazul creanțelor administrate de organul fiscal local, pe perioada suspendării executării actului administrativ dispusă conform Legii contenciosului administrativ se datorează majorări de întârziere de 0,5% pe lună sau fracțiune de lună, reprezentând echivalentul prejudiciului.

Pe perioada pentru care au fost acordate amânări sau eşalonări la plată, pentru obligaţiile fiscale principale eşalonate sau amânate la plată, se datorează majorări de întârziere de 0,5% pe lună sau fracţiune de lună, reprezentând echivalentul prejudiciului. (art.183, art. 185, art. 278)

Scutirea de la plata taxelor extrajudiciare de timbru: Certificatele, adeverinţele sau alte documente pentru care legea prevede plata taxei extrajudiciare de timbru, eliberate de organele fiscale sunt scutite de taxe extrajudiciare de timbru. (art.344)

Termenul de depunere a contestaţiei: Contestaţia se depune în termen de 45 de zile de la data comunicării actului administrativ fiscal, sub sancţiunea decăderii. (art.270)

Soluţii asupra contestaţiei: În situaţia atacării la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă a deciziei prin care s-a respins contestaţia de către organul fiscal fără ca acesta să intre în cercetarea fondului raportului juridic fiscal, dacă instanţa constată că soluţia adoptată de către organul fiscal este nelegală şi/sau netemeinică, se va pronunţa şi asupra fondului raportului juridic fiscal. (art. 281)